Юридические услуги для бизнеса

юрист Людмила Шерснёва

Тел.+375 (17) 318-41-72

Velcom +375 (29) 633-03-26

E-mail

Skype liudmila_shersniova

 

+375 (17) 318-41-72

+375 (29) 633-03-26

liudmila_shersniova

Понятие и возникновение должной осмотрительности налогоплательщика в России и Беларуси

3 сентября 2017

Должная осмотрительность — головная боль налогоплательщиков как в России, так и в Беларуси. В обеих странах от компаний требуют проявления должной осмотрительности при выборе контрагента в связи с тем, что контролируется реальность операций, учитываемых при расчете двух основных налогов: на прибыль и НДС.

И опять же в обеих странах есть правовая неопределённость — что же считать должной осмотрительностью? Каковы её критерии?

В этой статье я пробую разобраться в этом вопросе и выразить свою, неофициальную, точку зрения на определение должной осмотрительности.

 

Какими документами доказывается проявление должной осмотрительности

Понятие должной осмотрительности

Сразу вынуждена сказать — официального, законодательного понятия должной осмотрительности не существует ни в России, ни в Беларуси.  Если бы оно существовало, это сильно упростило бы жизнь налогоплательщикам.

 

Должная осмотрительность в Беларуси

В Республике Беларусь должная осмотрительность закреплена на законодательном уровне, а именно:

  1. В статье 372 Гражданского Кодекса РБ, где сказано, что лицо (в том числе компания) признаётся невиновным в неисполнении обязательства (в том числе по уплате налогов), если оно приняло все меры для исполнения обязательства и действовало с должной заботливостью и осмотрительностью, которая от него требовалась по:
    • характеру обязательства;
    • условиям гражданского оборота.
  1. В статье 57 Закона РБ «О хозяйственных обществах», где аффилированным обществам предписывается проявлять должную осмотрительность и добросовестность в случаях, когда хозобщество, с которым они аффилированы, совершает сделку, в которой заинтересованы аффилированные лица.

Стоит ли говорить, насколько это невнятные, размытые и попросту неясные предписания? Непонятно, что из них следует. Они не дают никакого руководства к действию и не отвечают на вопрос «так что такое должная заботливость и осмотрительность?».

Не проясняет ситуацию и судебная практика, в частности, постановление Президиума ВС РБ от 27 апреля 2016 года №2, посвящённое субсидиарной ответственности при банкротстве. Суд указал, что «экономическим судам надлежит обеспечить строгое соблюдение законодательства о привлечении к субсидиарной ответственности по обязательствам должника, признанного банкротом. Не допускать завершения ликвидационного производства по делу о банкротстве при наличии оснований для возложения субсидиарной ответственности по обязательствам должника на других лиц».

При этом никаких определений должной осмотрительности в этом Постановлении, равно как и в Законе «Об экономической несостоятельности (банкротстве)», не содержится.

Это привело к тому, что антикризисные управляющие инициируют подобные дела. Процедура банкротства не освобождает бизнес от долгов, а перекладывает эти долги на плечи руководителя и собственников.

На сегодняшний день в Беларуси сложилась практика, когда под ответственность подпадает, в основном, частный бизнес, тогда как решения государственных управляющих и госорганов, приведшие к убыткам предприятий, чаще всего остаются фактически безнаказанными.

В России дело обстоит более определённо.

 

Должная осмотрительность в России

В отличие от Беларуси, в законодательстве России должная осмотрительность (в контексте уплаты налогов) не закреплена никак. Ни в Гражданском, ни в Налоговом Кодексах РФ слов «должная осмотрительность» нет. В статье 401 ГК РФ есть слова «заботливость и осмотрительность», но в спорах с налогоплательщиками ФНС РФ не ссылается на эту статью.

Поэтому я делаю вывод, что в России должная осмотрительность налогоплательщика существует исключительно на уровне судебной практики. Критерии должной осмотрительности вырабатываются судебной практикой и письмами ФНС РФ, в которых налоговое ведомство часто ссылается, опять же, на судебную практику.

Именно суд в России ввёл сам термин «должная осмотрительность»: эти слова впервые прозвучали в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 года №53. Но и там определения должной осмотрительности нет. В п.10 Постановления указано лишь, что налоговая выгода может — именно может, а не должна — быть признана необоснованной, если при выборе контрагента налогоплательщик:

  • действовал без должной осмотрительности;
  • знал или должен был знать о том, что спорный контрагент допускает нарушения в виде неуплаты налогов.

При этом ВАС РФ в том же п.10 подтверждает презумпцию добросовестности налогоплательщика, которая выражена в п.7 ст. 3 НК РФ и п.6 ст.108 НК РФ. ФНС должна доказывать отсутствие должной осмотрительности; налогоплательщик свою добросовестность доказывать не обязан, она и без того подразумевается. Однако на практике получается, что плательщик налога всё же вынужден доказывать, что он ничего не нарушал.

После появления Постановления Пленума ВАС РФ Минфин и ФНС начали развивать тему должной осмотрительности. Начиная с 2007 года эти два ведомства издают письма, в которых поясняют своё видение должной осмотрительности, давая налогоплательщикам хоть какие-то критерии этого понятия.

Наиболее значительные письма и приказы Минфина и ФНС относительно должной осмотрительности:

Если суммировать рекомендации ФНС и Минфина о должной осмотрительности, то получится, что контрагент, с которым лучше не работать, имеет такие признаки:

  • налоговая нагрузка ниже среднего уровня по отрасли;
  • убытки на протяжении нескольких месяцев подряд;
  • доля налоговых вычетов по НДС — 89% или выше за 12 месяцев;
  • темп роста расходов опережает рост доходов;
  • зарплата на работника ниже среднего уровня по отрасли в субъекте РФ;
  • ИП заявляет, что сумма расходов почти равна сумме доходов;
  • у компании массовые учредитель (участник), руководитель, место регистрации;
  • по месту регистрации компания отсутствует;
  • персонала нет, компания состоит из одного руководителя;
  • нет ни собственного, ни арендованного транспорта;
  • компания платит минимальные налоги либо не платит их вообще и др.

С другой стороны, в России есть случаи, когда судебная практика признаёт добросовестными компании, которые не имеют транспорта, не могут подтвердить документально хозяйственные расходы, не имеют основных средств, и у которых присутствуют номинальный учредитель и руководитель.

 

В настоящее время судебная практика в России выработала принцип: самое главное — это реальность спорной операции. Если налогоплательщик доказал, что операция была в действительности, то суды могут «простить» и номинального директора, и массовую регистрацию, и отсутствие персонала с основными средствами и транспортом.

 

Тем не менее, в последнее время в России стала увеличиваться негативная судебная практика по доначислению НДС и налога на прибыль в связи с работой налогоплательщика с неблагонадежным контрагентом или в связи с непроявлением должной осмотрительности. В частности, с 19 августа 2017 года бизнес и ФНС начали ссылаться на новую статью 54.1 НК РФ «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов», которая запрещает уменьшать налоговую базу (сумму налога) в случае искажения сведений о фактах хозяйственной деятельности или объектах налогообложения. Фактически это обязывает налогоплательщиков доказывать, что именно заявленная в договоре (контракте) сторона выполнила работу или осуществила поставку, иначе им могут отказать в вычете расходов по НДС и налогу на прибыль.

Но судебная практика по должной осмотрительности — это отдельная тема. Пора переходить к выводам.

Но перед этим я попытаюсь сформулировать своё, неофициальное определение должной осмотрительности.

Должная осмотрительность — это перечень действий налогоплательщика, направленных на получение максимума информации о потенциальном контрагенте с целью убедиться, что потенциальный контрагент — добросовестный налогоплательщик. Перечень действий налогоплательщика должен при этом признаваться должной осмотрительностью со стороны судов и налоговой службы.

 

Вывод о должной осмотрительности в России и Беларуси

В Беларуси должная осмотрительность частично закреплена законодательно, однако что считать должной осмотрительностью, совершенно неясно.

В России должная осмотрительность налогоплательщика не закреплена на уровне закона и существует только на уровне судебной практики. Минфин и ФНС России издают приказы, где поясняют своё видение должной осмотрительности. Эти приказы часто дублируют судебную практику.

Итак, четкое понятие и критерии должной осмотрительности ни в Беларуси, ни в России законодательно не определены (то есть являются оценочными). Соответственно, отсутствует перечень необходимых действий и документов, которые нужно выполнить и собрать налогоплательщику для подтверждения проявления им необходимой осмотрительности при выборе контрагентов по сделкам. Важнейшие аргументы налогоплательщика в споре с налоговыми органами — реальность спорной хозяйственной операции и наличие у налогоплательщика первичных учетных документов, имеющих юридическую силу.

Людмила Шерснёва

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *